محمد هادی حجتی

سال 1372 به تصویب مجلس شورای اسلامی رسید.به موجب این قانون دولت می تواند به منظور نظارت مالی بر واحد های تولیدی ،بازرگانی و خدماتی و همچنین حصول اطمینان از قابل قبول بودن صورت های مالی واحدهای مزبور ،در جهت حفظ منافع عمومی ،صاحبان سرمایه و دیگر اشخاص

 ذی حق وذی نفع ،حسب مورد و نیاز ،ترتیبات لازم را برای استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی به عمل آورد .                                               

در سال 1374"آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آنان"  بر اساس تبصره ی یک قانون فوق تهیه و به تصویب هیات وزیران رسید.                                                        

درسال  1375 نخستین گروه حسابداران رسمی به عنوان هیات موسس"جامعه ی حسابداران رسمی ایران " توسط وزیر امور اقتصادی و دارایی معرفی تا طی 6ماه اساسنامه ی جامعه را تهیه و برای تصویب به هیات وزیران ارائه کند .                                                                                          

در سال 1378 اولین اساسنامه جامعه حسابداران رسمی ایران(که در وقت مقررتهیه شده بود  ) به تصویب هیات وزیران رسید.                                                                                               

 در سال 1379 "آیین نامه اجرایی تبصره 4قانون استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذیصلاح به عنوان حسابدار رسمی " به تصویب هیات وزیران رسید.                                        

در سال 1380 اولین مجمع عمومی جامعه حسابداران رسمی ایران با هدف تعیین اعضای شورای عالی تشکیل وبا رای مستقیم اعضای جامعه، اولین شورای عالی جامعه انتخاب و جامعه ی حسابداران رسمی ایران فعالیت خود را عملا" آغاز نمود .                                                                         

در بهمن ماه 1380جامعه حسابداران رسمی ایران به صورت موسسه ای غیر دولتی ،غیر انتفاعی و دارای استقلال مالی و شخصیت حقوقی مستقل به عنوان موسسه ای غیر تجاری به ثبت رسید .                   

در سالهای 1380و1381اولین گروه حسابداران رسمی به تعداد 1039نفرشامل 759نفر از مدیران سازمان حسابرسی شامل مدیران ارشد ،مدیران فنی وسرپرستان حسابرسی... و280نفر از مدیران دستگاههای اجرایی و ممیزان کل  مالیاتی شاغل در امور شرکتها ، با استفاده ازمعافیت آزمون مندرج در تبصره های 2و3 (بندز) ماده 3 "آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن" ، توسط "هیات تشخیص صلاحیت حسابداران رسمی" انتخاب و اعلام شدند.                                           

در دهمین سال از تصویب قانون و طی مراحل فوق ،با تاسیس موسسا ت حسابرسی توسط حسابداران رسمی تعیین صلاحیت شده ،فعالیت اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران آغاز شد.                     

اینک در آغاز بیستمین سال از تصویب قانون وگذشت  10سال از شروع فعالیت حسابداران رسمی ایران،بررسی اجمالی تغییرات کمی وکیفی وعملکرد 10ساله گذشته جامعه، به علت نبود اطلاعات رسمی  تنهامی تواند  به بخشی از اقدامات صورت پذیرفته محدود وضروری است این مهم، از سوی مقامات مسئول مربوطه انجام شود تا زمینه رشد و اعتلای حرفه حسابرسی را بیش از پیش مهیا نماید.       

نحوه انتخاب حسابداران رسمی:

بر اساس تبصره 2ماده 3آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن"اشخاص حقیقی و مدیران سازمان حسابرسی که تا تصویب اساسنامه و تشکیل جامعه حسابداران رسمی ایران توسط هیات عالی نظارت سازمان حسابرسی در سطح مدیر حسابرسی تایید شده و میشوند از آزمونهای موضوع این بند معاف میباشند."همچنین بر اساس تبصره 3بند زماده 3 آیین نامه "مدیران دستگاههای اجرایی که بعد از پیروزی انقلاب اسلامی ایران تا تاریخ تصویب این آیین نامه حداقل 10سال در ارتباط با امور حسابرسی ،مالی،محاسباتی و مالیاتی تصدی داشته باشند در صورتی که ظرف 6ماه پس از تصویب این آیین نامه درخواست خود را به دبیرخانه هیات ارائه دهند به تشخیص هیات و مشروط به داشتن سایر شرایط مذکور در این ماده از آزمونهای موضوع این بند معاف خواهند بود."این تبصره در سال89به این شرح اصلاح: "مدیران دستگاههای اجرایی که بعد از پیروزی انقلاب اسلامی ایران حداقل 10سال در ارتباط با امور حسابرسی ،مالی،محاسباتی و مالیاتی تصدی داشته باشندبه تشخیص هیات و مشروط به داشتن سایر شرایط مذکور در این ماده از آزمونهای موضوع این بند معاف خواهند بود."و باتصویب هیات وزیران بطوردائمی تمدید شد. اخذ اطلاعات مربوط به متقاضیان استفاده از این مصوبه در فرم ثبت نام آزمون سال 90 انجام، لیکن تاکنون نتایج آن اعلام نشده است .اولین آزمون انتخاب حسابداران رسمی در سال 1381و با شرکت 1339نفر متقاضی واجد شرایط و دهمین آزمون فوق در آذر ماه 1390وبا شرکت بیش از 2000نفر(شامل 1986نفر واجدین شرایط و83نفرقبول شدگان  مشروط )برگزار شده وبراساس نتایج آخرین آزمون، تعداد40نفر قبولی نهایی و تعداد231نفر قبولی مشروط(150نفر مشروط در 2درس و81نفر مشروط در یک درس ) اعلام شده است .براساس ماده 57 اساسنامه جامعه ،انتشار بلافاصله صورت اسامی کلیه حسابداران رسمی (شامل حسابداران رسمی که طی هر سال عنوان حسابدار رسمی آنان لغو یا تعلیق می گردد)در دی ماه هرسال در روزنامه رسمی و حداقل یکی از روزنامه های کثیرالانتشارتوسط دبیرکل جامعه صورت می پذیرد،نحوه انجام این مهم در خصوص سنوات .....ونیز لغو عضویت 12نفر از اعضاءدر سال90 مشخص نمی باشد. 0بعد از معرفی اولین گروه حسابداران رسمی معاف از آزمون، تغییرات کمی حسابداران رسمی که عمدتا" از طریق برگزاری آزمون صورت پذیرفته با آخرین وضعیت اشتغال اعلام شده(سنوات85-82 براساس اطلاعات اعلام شده در روزنامه های رسمی مربوطه وسنوات90-86براساس طبقه بندی اعلام شده توسط جامعه)

 ،به شرح جدول زیر می باشد:

براساس تبصره 1ماده4 آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن،"حسابداران رسمی شاغل که در دستگاههای دولتی ،شهرداریها ،نهادهای انقلاب اسلامی و موسسات و شرکتهای وابسته به آنها و موسسات خصوصی ،تعاونی یا به حرفه دیگری اشتغال می یابند مکلفند مراتب را کتبا"به دبیرخانه هیات اطلاع دهند تا کارت آنان به کارت حسابدار رسمی غیر شاغل تبدیل گردد."براساس اعلام شورای عالی جامعه ، هیات تشخیص صلاحیت حسابداران رسمی ،تعداد12نفر از حسابداران رسمی عضو جامعه را در سال 90 رد صلاحیت نموده است .با بررسی آمار فوق می توان نتیجه گرفت که عملا" حدود 50%از حسابداران رسمی فوق(شامل شاغلین در سازمان حسابرسی ، دراستخدام  موسسات حسابرسی و غیر شاغلین )در سنوات فوق ، غیر شاغل بوده و در صورت اشتغال به حرفه حسابرسی ،به کار" حسابدار رسمی "مشغول نبوده اند.بررسی  روند افزایشی تعداد حسابداران رسمی، حاکی از میانگین رشد 7درصدی، در سنوات فوق می باشد .در حال حاضر 237 موسسه حسابرسی عضو جامعه تشکیل شده (772نفر-42%اعضاء )که از این تعداد147موسسه با 3شریک(62%) ، 47موسسه با4شریک(20%) و24موسسه با2شریک(10%) مشغول به کارند .. لزوم بازنگری و اصلاح" آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن"،با توجه به شاغل نبودن 50درصدی حسابداران رسمی فعلی و نرخ رشد میانگین 7درصدی حسابداران رسمی ،قابل تامل و بررسی توسط مراجع ذیربط می باشد .در نبود تعریف جامع از حسابدار رسمی در قوانین و آیین نامه های پیش گفته ،با استناد به بندهای (الف)تا (ه) "قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی"مبنی بر استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی صلاح در حسابرسی و بازرسی قانونی ،حسابرسی شرکتها و حسابرسی مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی می توان نتیجه گرفت که حسابداران  رسمی اشخاص حقیقی و حقوقی هستند که توانا یی حسابرسی و بازرسی قانونی و مالیاتی شرکتهای سهامی و غیر سهامی مذکور در ماده قانونی فوق را دارا می باشند و بعنوان مدیر حسابرسی شناخته خواهند شد (تبصره 2ماده 3 آیین نامه تعیین صلاحیت ).بنابراین باید دید آیابر اساس  ماده 3" آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن"،مدیران حسابرسی واجد شرایط اظهار نظر و صدوروامضای گزارشات حسابرسی، گزینش و به عنوان حسابدار رسمی معرفی می شوند؟ براساس بند  (و)ماده3 آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن ،"شرط داشتن حداقل 6سال سابقه کار حسابرسی بعد از اخذ مدرک کارشناسی ودر مورد اشخاصی که سابقه کار حسابرسی آنان کمتر از 6سال باشد در صورتی که دارای تجارب مفیدی در امور حسابداری و...باشند هر دو سال سابقه کار آنان در امور فوق می تواند معادل یکسال سابقه کار حسابرسی ،مورد قبول قرار گیرد و در هر حال داشتن سه سال سابقه کار حسابرسی الزامی است .تشخیص تجارب مفید به عهده هیات می باشد"."همچنین موفقیت در آزمون های مهارت حسابداری و حسابرسی و مقررات تجاری ،مالی،محاسباتی و مالیاتی و سایر آزمونهای مورد لزوم که هیات تعیین می نماید از دیگر شرایط مهم می باشد" ."دارندگان مدرک دکترای حسابداری از امتحان مهارت حسابداری و حسابرسی معاف می باشند ."در سالهای اخیر کسانی که حتی 3سال سابقه کار حسابرسی دارند می توانند در آزمون مربوطه شرکت و در صورت قبولی نسبت به تکمیل سابقه مورد نیاز اقدام نمایند ! با نگاهی کوتاه به نحوه انتخاب مدیران حسابرسی در سازمان حسابرسی، بعنوان بزرگترین و تخصصی ترین مرجع حسابرسی در کشور در خواهیم یافت که حسابرسان سازمان در بهترین شرایط بعد از 10سال و پس از عبور از آزمونهای رده های شغلی : حسابرس ارشد ،سرپرست  ،سرپرست  ارشدومدیریت ونیز ارزیابیهای متعدد ،موفق به اخذ عنوان مدیر حسابرسی خواهند شد . واین در حالی است که قبولی در آزمون مدیریت  لازم، لیکن کافی نمی باشد .در سازمان مذکور حسابرسان با سمت سرپرستی حسابرسی ،اولین تجربه های خود را در مدیریت آغاز و طعم مسئولیت پذیری  و پاسخگویی را چشیده و علاوه بر تمامی تواناییهای فردی خود ، با کسب تجربه از مدیران مربوطه ،نسبت به گسترش افق دید و حساسیتهای خاص این حرفه آشنا می شوند .با توجه به موارد فوق ،چگونه ممکن است شخصی با 3سال سابقه کار حسابرسی و حتی پس از کسب 3سال دیگر بعد از قبولی در آزمون، رادر سطح مدیر حسابرسی ارزیابی وبعنوان حسابدار رسمی معرفی نمود؟بدون شک سهل انگاری در انتخاب اولیه ،نه تنها موجب تضعیف حرفه حسابرسی خواهد شد بلکه تلاشهای 20ساله نهادینه کردن حسابرسی را در بلند مدت با مشکل مواجه خواهد نمود . بدیهی است کسب تجربه حسابرسی، سرپرستی و مدیریت حسابرسی  در کسوت حسابدار رسمی ،صرفا"منجر به کاهش اعتبار حرفه ای و افزایش رویکردهای غیرحرفه ای و در نهایت تضعیف جامعه حسابداران رسمی خواهد شد.در این راستا اصلاح بند  (و)ماده3" آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن از  "داشتن حداقل 6سال سابقه کار حسابرسی و...." به "داشتن حداقل رده سرپرستی حسابرسی با 3سال سابقه کار سرپرستی "ضروری است  .بررسی و ارزیابی سئوالات آزمونهای 10  ساله انتخاب حسابداران رسمی ،توسط صاحبنظران و متخصصین مربوطه می تواند در تشخیص دلایل ناکامی عمده متقاضیان ثابت آزمونهای فوق موثر باشد .انتخاب صرفا "آزمون محور " تنها در مورد کارهای که نیاز به تجربه قبلی ندارند می تواند از کارآیی بالایی برخوردار باشد. بدیهی است چنانچه سخت ترین سئوالات هم توسط خبره ترین  طراحان سئوال ،طرح شود هیچگاه نمی تواند جایگزین مناسب  تجربه کاری مورد نیاز، جهت انتخاب مدیر حسابرسی بعنوان حسابدار رسمی باشد.در صورت اصلاح موارد پیشنهادی فوق ،وتغییرانتخاب "آزمون محور" به "تجربه محور"بخش عمده متقاضیان ثابت(دارای تجربه لازم) آزمونهای انتخاب حسابداران رسمی با مکانیزم جدیدی(مثلا" اختصاص سهم مناسب وبالایی از حد نصاب قبولی به، تجربیات قابل قبول متقاضیان،شامل سرپرستی و در سطح مدیریتی) خواهند توانست                                         از     ماراتن آزمون فوق عبور نمایند.                                                                             استفاده کنندگان از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی :     

براساس ماده2 "آیین نامه اجرایی تبصره 4قانون استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذیصلاح به عنوان حسابدار رسمی "اشخاص حقوقی زیرمکلفند حسب مورد<حسابرس و بازرس قانونی >یا<حسابرس>خود را از میان موسسات حسابرسی که عضو جامعه حسابداران رسمی ایران می باشند،انتخاب نمایند."الف)شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهاداروشرکتهای تابعه و وابسته به آنها،ب)شرکتهای سهامی عام و شرکتهای تابعه و وابسته به آنها،ج)شرکتهای موضوع بندهای الف و ب ماده( 7)قانون اساسنامه سازمان حسابرسی با رعایت ترتیبات مقرردر تبصره یک ماده 132قانون محاسبات عمومی،ه)شعب و دفاتر نمایندگی شرکتهای خارجی که در اجرای قانون اجازه ثبت شعبه و نمایندگی شرکتهای خارجی –مصوب1376- در ایران ثبت شده اند،و)موسسات و نهادهای عمومی غیر دولتی و شرکتها،سازمانها وموسسات تابعه و وابسته به آنها،ز)سایر اشخاص حقوقی و حقیقی:1-شرکتهای سهامی خاص و سایر شرکتها و همچنین موسسات انتفاعی غیر تجاری 2-شرکتها و موسسات تعاونی واتحادیه های آنها3-اشخاص حقیقی که طبق مقررات قانونی مربوط ،مکلف به نگهداری دفاتر قانونی هستند.همچنین بر اساس ماده 5همین آیین نامه، حسابداران رسمی و موسسات حسابرسی و یا سازمان حسابرسی که عهده دار انجام وظایف حسابرسی وبازرسی قانونی و یا حسابرسی اشخاص مشمول ماده 2این آیین نامه می باشند ،در صورت درخواست اشخاص مزبور مکلفند علاوه بر گزارش موضوع ماده 4فوق ،گزارش حسابرسی مالیاتی جداگانه طبق نمونه ای که از طرف سازمان امور مالیاتی کشور تهیه و در دسترس قرار می گیرد ،تنظیم و جهت تسلیم به اداره امور مالیاتی مربوط در اختیار مودی قرار دهند. بررسی کفایت خالص تعداد حسابداران رسمی شاغل، جهت انجام وظایف قانونی محوله  ،بدلیل نبود اطلاعات لازم در خصوص حجم کار بالقوه شرکتهای مشمول استفاده از خدمات حسابداران رسمی ونیزسقف کاری مجاز بالقوه حسابداران رسمی شاغل، امکانپذیر نمی باشد .بر اساس بند ( ز)ماده 2"آیین نامه اجرایی تبصره 4قانون استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذیصلاح به عنوان حسابدار رسمی "مشخصات و فهرست سایر اشخاص حقوقی و حقیقی با در نظر گرفتن عواملی از قبیل درجه اهمیت ،حساسیت و حجم فعالیت آنها(میزان فروش محصولات یا خدمات ،جمع داراییها،تعدادپرسنل و میزان سرمایه)وهمچنین ظرفیت کاری موسسات حسابرسی وحسابداران رسمی، توسط وزارت امور اقتصادی و دارایی تا پایان دی ماه هر سال اعلام می گردد."در صورت اجرای این مهم،شاخص اصلی در تعیین میزان استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذیصلاح به عنوان حسابدار رسمی،در رابطه با سایر اشخاص حقوقی و   حقیقی مشمول بند(ز)ماده2آیین نامه فوق فراهم می شود.در صورت  دسترسی به اطلاعات مالی کلیه شرکتها ی مشمول، از طریق اظهارنامه های مالیاتی تسلیمی به وزرات دارایی،برآورد حجم کار بالقوه کلیه شرکتهای مشمول ،توسط مراجع ذیربط، امکان پذیر می باشد.اخیرا"جامعه حسابداران رسمی در قالب" فهرست تفضیلی موسسات"،سقف مجاز  بالقوه برخی موسسات حسابرسی عضو رادر سایت مربوطه اعلام نموده است.  رویکرد دولتها در استفاده از خدمات تخصصی حسابداران رسمی ، در سنوات اخیر گسترش یافته است .در این ارتباط ،تصویب" آیین نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی" در سال  88 توسط وزیران عضو کمیسیون موضوع اصل 138 قانون اساسی شایان ذکر است.تعیین میزان استفاده و رضایت دولتها،از خدمات جامعه حسابداران رسمی ایران و نیز درصد تحقق اهداف تشکیل جامعه حسابداران رسمی شامل "تنظیم امور و اعتلای حرفه حسابداری و حسابرسی در کشور و نظارت حرفه ای برکار حسابداران رسمی "(ماده 2 اساسنامه جامعه )در یک دهه گذشته ،بدلیل عدم اعلام آمارهای مربوطه ،میسر نمی باشد.بدیهی است رشد و اعتلای جامعه حسابداران رسمی ، بدون کسب رضایت دولتها از عملکرد جامعه حسابداران رسمی ،بدلیل فلسفه وجودی جامعه ، مصرح در قانون،غیر ممکن می باشد. عدم"تنظیم امور ورشد و اعتلای حرفه حسابداری و حسابرسی" موجب افزایش رویکرد تامین منافع صاحبکاران و در نهایت کاهش استفاده دولتها از خدمات حسابداران رسمی خواهد شد .اگر چه رویکرد تامین منافع صاحبکاران در کوتاه مدت می تواند "دنیایی"برای حسابداران رسمی داشته باشد لیکن در نهایت "آخرتی "برای جامعه حسابداران رسمی نخواهد داشت .                                                                                 

تغییرات اساسنامه :

اساسنامه جامعه حسابداران رسمی ایران براساس مصوبه 98469/ت539730مورخ 12/05/90(تصویب در جلسه 05/04/90هیات وزیران)  هیات وزیران اصلاح شده است .اهم موارد اصلاحی بشرح زیر می باشد :

ماده4: اضافه شدن" مجمع عمومی"اعضای جامعه  به ارکان جامعه بعنوان بالاترین رکن جامعه        

   بند 3ماده25 : بر اساس بند 3ماده 25اساسنامه جدید، "شرکای یک موسسه حسابرسی باید به طور تمام   وقت منحصرا"در همان موسسه به کار حرفه ای اشتغال داشته باشند.شرکای یاد شده باید حداقل 3سال سابقه کارتمام وقت درسطح مدیر حسابرسی در موسسات حسابرسی عضو جامعه یا سازمان حسابرسی داشته باشند.حسابداران رسمی که سوابق آنها در سطح مدیر حسابرسی کمتر از میزان مقرردراین ماده باشد ،می توانند به صورت استخدام تمام وقت در موسسات حسابرسی،کسری سوابق مذکور را تکمیل نمایند. ضوابط مربوط به احرازشرایط مدیر حسابرسی و استخدام آنها  ،توسط شورای عالی تعیین می گردد." شورای عالی جامعه در جلسه 15/04/90 خود ،آیین نامه اجرایی موسسات موضوع ماده 27 اساسنامه جامعه را مورد بازنگری قرارداده و در تاریخ 16/05/90 در سایت جامعه اعلام نموده است . براساس تصمیم فوق (بند1)مقرر شده که برای شراکت در موسسات حسابرسی داشتن حداقل 3سال سابقه مدیریت حسابرسی و صدور حداقل 20گزارش و نیز کسب حداقل امتیاز آموزشی مصوب شورای عالی ضروری است. در حال حاضر شرکای برخی  موسسات  که بر اساس ضوابط قبلی،باآخرین  رده شغلی ، پایین تر از مدیریت حسابرسی و بدون سابقه سرپرستی و مدیریت حسابرسی   ، بعنوان شریک موسسات مشغول بکارند . "صدور حداقل 20گزارش و نیز کسب حداقل امتیاز آموزشی "مواردی است که در اساسنامه جدید وجود نداشته  و در راستای عدالت کاری چنانچه مصوبه فوق عطف به ماسبق شود عملی نیکو ودر غیر اینصورت به نظر می رسد یکی از دلایل این امر عدم تجانس بین حسابداران رسمی فعلی  عضو جامعه و نیز مصوبه هیات وزیران مبنی بر تمدید دائمی تبصره3 بند زماده 3" آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن"وتمدید معافیت مدیران دولتی...  از آزمون مربوطه می باشد .همانطور که گفته شد در صورت اصلاح بند  (و)ماده3" آیین نامه تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آن" به "داشتن حداقل رده سرپرستی حسابرسی با 3سال سابقه کار سرپرستی " ،ونیز اصلاح تبصره3 بند زماده3  همان آیین نامه و افزودن " در سطح مدیر حسابرسی تایید شده و میشوند از آزمونهای موضوع این بند معاف میباشند." ،میتواند ضمن رفع مشکلات ،موجب تقویت و اعتبار جامعه شود .در نهایت، چنانچه وظایف قانونی  محوله به ارکان مدیریتی جامعه حسابداران رسمی و بطور اخص، نظارت بر کار حرفه ای اعضاء و موسسات عضو،شامل کنترل کیفی ،بطور مستمر وبا سازوکار جدید و با کارآیی موثرتر انجام شود ،کیفیت کار انجام شده توسط اعضاءو موسسات حسابرسی، تعیین

کننده خواهد بود و نه حسابدار رسمی شدن  با آزمون  و یا بدون آزمون.

 تبصره 5ماده 25: براساس این اصلاحیه "انعقاد قراردادواگذاری کا ر موضوع بند (ت)ماده 1 اساسنامه به صورت دست دوم توسط موسسات حسابرسی عضو جامعه و اعضای شاغل انفرادی ممنوع می باشد". در رابطه با این تبصره باید دید با چه مکانیزمی ارکان مدیریتی جامعه می تواند بر رعایت مفاد این تبصره نظارت و کنترل داشته باشد. تعیین چارچوب کنترل و جرایم مربوطه با توجه به شرایط حاکم بر فضای کاری اعضای جامعه ،برای اجرای آن ضروری است . افزایش ریسک انجام چنین کاری توسط اعضاء،با افزایش نظارت مستمر و موثر،امکان پذیر است .نظارت دائمی بر کار پرسنل موسسات و اعضاء جامعه در هر کار حسابرسی ،و در جریان انجام کار حسابرسی ،بصورت دوره ای و با

 مکانیزم مشخص ،منجر به افزایش ریسک پذیرش کاردست دوم  خواهد شد .

تبصره ماده 26:براساس این اصلاحیه "صورت های مالی موسسات حسابرسی باید توسط یکی ازموسسات حسابرسی دیگر رسیدگی  و ظرف چهارماه پس از پایان سال مالی ،توسط موسسه مورد

 رسیدگی به جامعه تسلیم گردد....".

تبصره 1ماده27 :"موسسات حسابرسی عضو جامعه و همچنین اعضای شاغل انفرادی موظفند ظرف یک هفته پس از انعقاد قرارداد،اطلاعات مربوط به قراردادهای منعقد شده در ارتباط با فعالیت های موضوع ماده( 1)رابه ترتیبی که شورای عالی جامعه تعیین می کند ،به دبیر خانه جامعه تحویل و رسید دریافت

کنند."اخیرا" اجرای این تبصره در سایت جامعه درخواست و آغاز شده است .

تبصره 4ماده 27:"در راستای اعمال نظارت حرفه ای ،اعضای شاغل انفرادی و موسسات حسابرسی عضو جامعه موظفند یک نسخه از گزارشهای حسابرسی (به صورت کاغذی یا الکترونیکی)خود،ازجمله حسابرسی صورتهای مالی ،حسابرسی مالیاتی و حسابرسی ویژه و ارزیابی سهام راظرف یک هفته ،پس

 از تاریخ صدور به صورت مستمر به جامعه ارسال کنند."

تبصره 5ماده 27:براساس این اصلاحیه "هیات مدیره جامعه مکلف است بانک اطلاعاتی قابل دسترس عموم شامل نام بنگاه اقتصادی ،سال مالی ،نام حسابرس و بازرس قانونی و اطلاعات کلی و عمومی مربوط به گزارشهای مالی قابل انتشار را در سامانه الکترونیکی جامعه مستقر و اطلاعات وارد شده را به روز رسانی نماید به گونه ای که قابل دسترسی برای همه کاربران باشد . "اهمیت این تبصره زمانی مشخص می شود که بدانیم جامعه حسابداران رسمی با چه مکانیزمی بر رعایت سقف مجاز کاری توسط اعضاء نظارت دارد.بدون شک بدون داشتن بانک اطلاعاتی پیش بینی شده در تبصره فوق، امکان کنترل اگر غیر ممکن نباشد بسیار سخت است .دسترسی کلیه کاربران به اطلاعات فوق ویژگی دیگر این تبصره می باشد که نسبت به" گزارشهای قابل انتشار" ، دلالت بر غیر محرمانه بودن اطلاعات فوق می باشد.انتشاراطلاعات مالی توسط شرکتها ،بانکها و...از طریق سایتهای مربوطه و نیز درج گزارشات شرکتهای بورسی از طریق سایت مربوطه ،می تواند نمونه های مناسبی از "گزارشات قابل انتشار" باشد .

ماده31:براساس این ماده "هیات مدیره موظف است هر سال یکبار بر اساس آیین نامه نظارت حرفه ای چگونگی فعالیت حرفه ای اعضای شاغل را بررسی و نتیجه را در پایگاه اطلاع رسانی جامعه منتشر نماید این بررسی شامل کنترل وضعیت (در مورد موسسات حسابرسی)وکنترل کیفیت حسابرسی  می باشد." رعایت این ماده موجب ارتقاءحرفه حسابرسی خواهد شد .اخیرا" آخرین اطلاعات در این زمینه در پایگاه اطلاع رسانی جامعه منتشر شده است .در حال حاضر انجام کنترل کیفیت، با مراجعه تیم مسئول به موسسات حسابرسی  و اخذ پرونده های حسابرسی انتخاب شده از کارهای حسابرسی انجام شده توسط موسسات  وپس از بررسی پرونده های حسابرسی  و تکمیل چک لیست مربوطه  (قابل دریافت از سایت جامعه) و ثبت نمرات کسب شده  (حداکثر 1000 امتیاز )صورت می پذیرد .کیفیت کار حسابرسی ،محصول فرآیندی است که شامل مراحل اساسی حسابرسی : 1-برنامه ریزی حسابرسی2-شناخت سیستمهای حسابداری و کنترل داخلی و برآورد خطر کنترل (نهایی )3-برآورد خطر عدم کشف 4-طراحی ،اجراوارزیابی نتایج آزمونهای محتوا  و نهایتا"صدور گزارش حسابرسی می باشد .لذا ،انجام کنترل کیفیت به روش فعلی و پس از گذشت مد تها از انجام کار حسابرسی و بر اساس پرونده های  تنظیمی ،تنها می تواند در تکمیل چک لیست کنترل کیفیت  مورد استفاده قرار گیرد و بندرت شاخص های انجام واقعی کار در زمان مربوطه می باشد . در رفع این نقیصه ذاتی ،ضروری است بخش مهمی از کنترل کیفیت کار حسابرسی به زمانهای انجام کار حسابرسی اختصاص یابد .عدم اطلاع موسسات از کار انتخاب شده توسط تیم کنترل کیفیت (در بررسی نهایی )موجب رعایت استانداردها و دستور العملها بشکل یکسان خواهد شد .استفاده از نیروهای زبده و متخصص و غیر ذینفع حرفه ای در تیم های مسئول انجام کنترل کیفیت  (افراد غیر شاغل و سایر متخصصین حرفه ای )موجب افزایش اعتبار امتیازات داده شده می شود.تایید کفایت رسیدگیهای انجام شده و مطابقت گزارشات  حسابرسی صادره با نتایج حاصل از رسیدگیها ،بخش مهمی از کنترل کیفیت می باشد که این مهم لزوما" بایستی توسط اشخاص حرفه ای مجرب، صورت پذیرد.اختصاص زمان لازم و نیز پیش بینی بودجه مناسب برای اجرای هرچه بهتر و

 دقیق تر آن ضروری است .

ماده 63:  بر اساس این ماده "سقف مجاز ارایه خدمات تخصصی و حرفه ای توسط اعضا ء متناسب با سابقه و تجربه حسابداران رسمی و ترکیب و تعداد کارکنان و سایر شرایط آنها و همچنین روش تعیین حق الزحمه خدمات حرفه ای ،به موجب آیین نامه هایی خواهد بود که با پیشنهاد شورای عالی جامعه به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می رسد. آیین نامه های مزبور باید متضمن معیارهای لازم برای طبقه بندی حسابداران رسمی شاغل و موسسات حسابرسی عضوباشد ." بدیهی است اجرا و رعایت بخشی از مفاد ماده فوق با اجرای تبصره 5ماده 27بشرح فوق و تشکیل بانک اطلاعاتی پیش بینی شده در آن میسر می شود . لیکن در خصوص سایر موارد باید منتظر ماند تا آیین نامه های لازم تهیه شود .بدون شک سایر موارد هم نیاز به بانک اطلاعاتی کلیه اعضاءبا مشخصات مورد نظر دارد این اطلاعات از طریق پرونده های اعضاء و نیز تکمیل اطلاعات مورد نیاز شامل آخرین احکام مستند به سوابق حرفه

ای قبل از عضویت و سایر سوابق مورد قبول ،قابل دسترس خواهد شد .بدون شک داشتن عنوان یکسان "حسابدار رسمی "متضمن برخورداری از سقف کاری مجاز یکسان نخواهد بود .ظرایف خاصی برپیچیدگی تعیین این آیین نامه تاثیر گذار است لیکن بارزترین شاخص آن سوابق اجرایی ،سرپرستی و مدیریتی قبل از احراز عنوان حسابدار رسمی و تعیین حدود و سقف کاری مجاز شامل تعیین صلاحیت حسابرسی شرکتهای کوچک ،متوسط ، بزرگ وخیلی بزرگ و تولیدی ،خدماتی و بازرگانی با توجه به شاخصهای تعیین شده می باشد . در حال حاضر بر اساس دستورالعمل اجرایی مواد 2و6آیین نامه سقف مجاز ارایه خدمات تخصصی و حرفه ای توسط اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران مصوب سال 82شورای عالی جامعه ،حسابداران رسمی شاغل به دو گروه ،دارای سوابق کمتر از 5سال سابقه مدیریت و بیشتر از 5سال سابقه مدیریت تقسیم و ساعات مجاز ارائه خدمات حرفه ای ایشان تعیین شد ه است .لیکن نحوه ارائه خدمات حرفه ای حسابداران رسمی شاغل بدون سابقه مدیریتی، مشخص نشده است .تعیین وضعیت حسابداران رسمی شاغل فاقد سوابق مدیریت حسابرسی ونیز نحوه طبقه بندی و رتبه بندی حسابداران رسمی شاغل و موسسات حسابرسی (طبق اساسنامه اصلاحی )،موجب تقویت حرفه حسابرسی و جامعه حسابداران رسمی ایران خواهد شد.بدیهی است در صورت انجام  کار حسابرسی شرکتی  بزرگ توسط موسسه حسابرسی فاقد نیروی تخصصی لازم و یا توسط حسابدار رسمی، که قبل از احراز این عنوان ، بی بهره از تجربه سرپرستی و مدیریتی باشد ،نتیجه کار بی اعتباری و ضربه زدن به کل جامعه حسابداران رسمی خواهد شد .روش تعیین حق الزحمه خدمات حرفه ای،بر اساس آیین نامه ای که به پیشنهاد شورای عالی جامعه و تایید وزیرامور اقتصادی و دارایی خواهد رسید ،مشخص می شود .بر اساس بخش 21استانداردهای حسابرسی، مبانی محاسبه حق الزحمه بایستی در قراردادهای حسابرسی مشخص شود.حسابرسان در مرحله برنامه ریزی حسابرسی و قبل از تعیین گروه حسابرسی (تیم حسابرسی)با تنظیم و برآورد ساعات بودجه کار حسابرسی به تفکیک سر فصل حسابها ونیز رده های شغلی تعیین شده در هر کار حسابرسی ،مقدمات لازم جهت تعیین مبلغ قرارداد حسابرسی را آماده می نمایند .نامشخص بودن حق الزحمه رده های شغلی مربوطه، نبود رده های شغلی مورد قبول جامعه ،نحوه محاسبه هزینه های سربار موسسات حسابرسی نسبت به اشخاص انفرادی و نحوه تاثیر رتبه بندی (ناشی از کنترل کیفیت )بر حق الزحمه از جمله مواردی است که تا تنظیم و تصویب آیین نامه مربوطه همچنان راسا" توسط موسسات حسابرسی و شاغلین انفرادی تعیین می شوند ! اخیرا" جامعه حسابداران رسمی ایران اقدام به برگزاری آزمون تعیین سطح پرسنل موسسات حسابرسی نموده و تعداد قابل توجهی قبول شده در هر رده(حسابرس ارشد ،سرپرست و سرپرست ارشد) را اعلام نموده است .تعداد متقاضیان 1346نفروتعدادقبول شدگان 670نفرودرحد50%میباشد که در نوع خود بی نظیر است! .با توجه به اینکه  مکانیزم امتحان قبلا" وجود نداشته ونیزوجود روابط خاص درون تشکیلاتی در تایید سوابق افراد،در صورتی که تایید رده ها ی قبلی متقاضیان براساس اعلام شخصی و تایید موسسات صورت پذیرفته باشد ،تعجیل در رفع نقیصه ده ساله بوده و لازم است باتوجه به اهمیت موضوع ،از انتخاب صرفا"آزمون محور "(وتماما" تستی خصوصا" جهت رده های سرپرستی )پرهیز شود.                                                                                                        

فردای جامعه حسابداران رسمی در گرو رشد و اعتلای حرفه حسابداری و حسابرسی ،وپیگیری انجام موارد پیش گفته وموارد قانونی اجرا نشده توسط مجمع عمومی جامعه ،می باشد و این مهم تنها با پایبندی عملی  به اصول هفتگانه حسابرسی میسر است .مجمع عمومی جامعه می تواند با بررسی عملکرد 10ساله جامعه ،ضمن شناسایی موانع رشد و اعتلای حرفه حسابداری و حسابرسی، زمینه برخورداری سایر اعضا را از توزیع عادلانه  درآمد حرفه ای وحذف رویکردهای غیر حرفه ای در کسب درآمد حرفه ای را مهیا سازد .                                                                             

بدون شک عدم استفاده از ظرفیت های قانونی ایجاد شده و فرصت تاریخی نهادینه شدن حسابرسی ،نتیجه ای جز بی نتیجه ماندن اقدامات 20ساله گذشته نخواهد داشت .